Putusan Mahkamah Agung Nomor : 821/B/PK/Pjk/2013

PUTUSAN
Nomor 821/B/PK/Pjk/2013

DEMI KEADILAN BERDASARKAN KETUHANAN YANG MAHA ESA

MAHKAMAH AGUNG

Memeriksa permohonan peninjauan kembali perkara pajak telah memutuskan sebagai berikut dalam perkara:

DIREKTUR JENDERAL PAJAK, beralamat di Jalan Jenderal Gatot Subroto No.40-42, Jakarta 12190, dalam hal ini memberikan kuasa kepada :

ABC, Direktur Keberatan dan Banding, Direktorat Jenderal Pajak ;
DEF, Kasubdit Peninjauan Kembali dan Evaluasi, Direktorat Keberatan dan Banding,
GHI, Kepala Seksi Peninjauan Kembali, Subdit Peninjauan Kembali dan Evaluasi, Direktorat Keberatan dan Banding,
JKL, Penelaah Keberatan, Subdit Peninjauan Kembali dan Evaluasi, Direktorat Keberatan dan Banding,

berdasarkan Surat Kuasa Khusus Nomor SKU-1675/PJ/2012, tanggal 23 Oktober 2012,

Pemohon Peninjauan Kembali dahulu Terbanding ;

melawan:

PT XXX, beralamat di Jalan YY , Karawang 41xxx

Termohon Peninjauan Kembali dahulu Pemohon Banding ;

Mahkamah Agung tersebut;

Membaca surat-surat yang bersangkutan;
Menimbang, bahwa dari surat-surat yang bersangkutan ternyata Pemohon Peninjauan Kembali dahulu sebagai Terbanding, telah mengajukan permohonan peninjauan kembali terhadap Putusan Pengadilan Pajak Nomor Put-39106/PP/M.X/16/2012, tanggal 9 Juli 2012 yang telah berkekuatan hukum tetap, dalam perkaranya melawan Termohon Peninjauan Kembali dahulu sebagai Pemohon Banding, dengan posita perkara sebagai berikut:

Bahwa sehubungan dengan Surat Keputusan Terbanding Nomor KEP-254/WPJ.07/2011 tanggal 31 Januari 2011, yang Pemohon Banding terima tanggal 7 Februari 2011 mengenai keberatan Pemohon Banding, Nomor Pokok Wajib Pajak: 01.069.375.2-052.000 atas Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar Pajak Pertambahan Nilai Masa Pajak Juli 2008 Nomor 00205/207/08/052/10 tanggal 4 Februari 2010, perkenankanlah Pemohon Banding mengajukan banding atas Keputusan Terbanding tersebut dengan alasan dan pertimbangan sebagai berikut:

Pemenuhan Ketentuan Formal :

Persyaratan Pasal 35 ayat (2) Undang-Undang Nomor 14 Tahun 2002:
Bahwa Surat Banding diajukan terhadap Surat Keputusan Terbanding Nomor KEP-254/WPJ.07/2011 tanggal 31 Januari 2011, sehingga masih dalam jangka waktu 3 bulan;
Persyaratan Pasal 36 ayat (4) Undang-Undang Nomor 14 Tahun 2002 pembayaran sebesar 50% dari pajak terutang:

Bahwa berdasarkan ketentuan Pasal 27 ayat (5a) Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan, dalam hal Wajib Pajak mengajukan banding maka waktu pelunasan pajak yang terutang tertangguh sampai dengan 1 bulan sejak tanggal penerbitan Putusan Banding;

Bahwa dengan demikian permohonan banding telah memenuhi ketentuan Pasal 36 ayat (4) Undang-Undang Nomor 14 Tahun 2002;

Material Banding :

Dasar Pengenaan Pajak ;
Bahwa berdasarkan Daftar Temuan Hasil Pemeriksaan Pemeriksa melakukan koreksi berupa reklas dari penjualan ekspor garmen ke penyerahan dalam negeri yang terutang Pajak Pertambahan Nilai sebesar Rp 2.349.404.028,00;
Pengenaan Pajak Pertambahan Nilai ;

Bahwa Pemohon Banding adalah perusahaan Penanaman Modal Asing yang didirikan berdasarkan akte notaris H. AAA, SH, Nomor 156 tanggal 26 Februari 1991, disahkan oleh Menteri Hukum dan HAM tanggal 18 Juli 1991 Nomor C2- 3097.HT.01.01. tahun 1991. Lokasi perusahaan saat ini berada di jalan YY, Karawang, yang mendapat fasilitas dari Menteri Keuangan berupa Penyelenggara Kawasan Berikat (PKB) merangkap Pengusaha Di Kawasan Berikat (PDKB) berdasarkan keputusan Nomor 1836/KM.4/2005 tanggal 16 September 2005;

Bahwa Pemohon Banding bergerak dalam bidang industri boneka dan juga menerima pekerjaan pembuatan pakaian jadi atas dasar permintaan dari pemesan di luar negeri (Jasa Maklon Internasional), dimana quantity, bahan, spesifikasi teknis berupa ukuran, model, dan saat penyerahan barang jadi ditentukan oleh pihak pemesan;

Bahwa Jasa Maklon yang dilakukan oleh Pemohon Banding adalah Jasa Maklon berdasarkan perjanjian perdata lintas batas negara dimana pemesan berada di luar negeri dan hasil olahan (barang jadi) sesuai perjanjian kemudian harus diserahkan juga di luar negeri (bukan di dalam Daerah Pabean Indonesia);

Bahwa atas hasil produksi pakaian jadi yang telah diekspor ke pihak pembeli tersebut Pemohon Banding menerima pembayaran dari pihak pemesan yang dibukukan sebagai penghasilan dari ekspor. Pemohon Banding tidak memungut Pajak Pertambahan Nilai;

Bahwa Pemeriksa menghitung Pajak Keluaran sebesar 10% X Rp 2.349.404.028,00 yang berarti dihitung dari seluruh penyerahan ekspor garmen, dengan alasan karena penyerahan Jasa yang merupakan Jasa Kena Pajak di dalam Daerah Pabean dan dalam lingkungan pekerjaan;

Bahwa menurut Pemohon Banding pengenaan Pajak Pertambahan Nilai sebesar 10% atas penyerahan Jasa Maklon ke luar negeri tidak ada dasar hukumnya karena untuk pesanan dari luar negeri tersebut Pemohon Banding tidak melakukan penyerahan di dalam Daerah Pabean. Seluruh barang jadi berupa baju yang telah selesai dijahit Pemohon Banding kembalikan kepada pemesan di luar negeri;

Bahwa berdasarkan ketentuan Pasal 4 huruf c Undang-Undang Nomor 8 Tahun 1983 sebagaimana telah diubah dengan Undang-Undang Nomor 18 Tahun 2000 menyebutkan:
“Pajak Pertambahan Nilai dikenakan atas penyerahan Jasa Kena Pajak di dalam Daerah Pabean yang dilakukan oleh Pengusaha”;

Bahwa selanjutnya Penjelasan Pasal 4 huruf c menyebutkan:
“Penyerahan jasa yang terutang pajak harus memenuhi syarat-syarat sebagai berikut:

Jasa yang diserahkan merupakan Jasa Kena Pajak,
Penyerahan dilakukan di dalam Daerah Pabean,
Penyerahan dilakukan dalam lingkungan perusahaan atau pekerjaan yang bersangkutan” ;

Bahwa dari penjelasan ini secara gamblang, jelas, bahwa jasa yang terutang Pajak Pertambahan Nilai harus memenuhi 3 (tiga) syarat secara kumulatif sebagaimana tersebut di atas;

Bahwa oleh karena imbalan Jasa Maklon atas pembuatan pakaian jadi yang Pemohon Banding lakukan berdasarkan order dari Luar Negeri dan hasil pekerjaan berupa barang jadi tersebut Pemohon Banding serahkan kepada buyers di Luar Negeri (bukan di dalam Daerah Pabean) hal ini dapat dibuktikan dari dokumen ekspor dimana semua barang jadi pesanan dari Luar Negeri tersebut dikirim langsung kepada buyers di Luar Negeri maka atas penyerahan jasa maklon tersebut tidak memenuhi ke-3 syarat tersebut dan karenanya tidak dikenakan Pajak Pertambahan Nilai sebesar 10%;

Bahwa berdasarkan uraian di atas Pemohon Banding tidak dapat menerima penghitungan maupun pengenaan Pajak Pertambahan Nilai sebagaimana yang tercantum dalam Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar Pajak Pertambahan Nilai Nomor 00205/207/08/052/10 tanggal 4 Februari 2010 tersebut;

Bahwa Pajak Pertambahan Nilai terutang menurut Pemohon Banding adalah sebagai berikut:

1.	Dasar Pengenaan Pajak:
	Ekspor	Rp.	2.349.404.028,00
	Penyerahan yang PPNnya harus dipungut	Rp.	0,00
	Jumlah	Rp.	2.349.404.028,00
2.	Pajak Keluaran seluruhnya	Rp.	0,00
3.	Pajak yang dapat diperhitungkan:
	Pajak masukan yang dapat dikreditkan	Rp.	219.639.842,00
	Dibayar dengan NPWP sendiri	Rp.	0,00
	Jumlah yang dapat diperhitungkan	Rp.	219.639.842,00
4.	PPN yang lebih dibayar	Rp.	219.639.842,00
5.	Dikompensasikan ke Masa Pajak berikutnya	Rp.	219.639.842,00
6.	Kurang/Lebih bayar	Rp.	Nihil

Menimbang, bahwa amar Putusan Pengadilan Pajak Nomor Put-39106/PP/M.X/16/2012 tanggal 9 Juli 2012 yang telah berkekuatan hukum tetap tersebut adalah sebagai berikut:

Menyatakan mengabulkan seluruhnya permohonan banding Pemohon Banding terhadap keputusan Direktur Jenderal Pajak Nomor KEP-254/WPJ.07/2011 tanggal 31 Januari 2011, tentang keberatan atas Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa Penyerahan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak Nomor 00205/207/08/052/10 tanggal 4 Februari 2010 Masa Pajak Juli 2008, atas nama : PT. XXX, NPWP: 01.069.375.2-052.000, alamat: Jl. YY, Karawang 41xxx, dengan perhitungan menjadi sebagai berikut :

No.	Uraian	Jumlah (Rp)
1.	Dasar Pengenaan Pajak
	Atas Penyerahan Barang dan Jasa yang terutang PPN:
	a.1. Ekspor	6.515.892.657,00
	a.2. Penyerahan yang PPN-nya harus dipungut sendiri	43.138.380,00
	a.3. Penyerahan yang PPN-nya dipungut oleh Pemungut PPN	0,00
	a.4. Penyerahan yang PPN-nya tidak dipungut	0,00
	a.5. Penyerahan yang dibebaskan dari pengenaan PPN	0,00
	a.6. Jumlah	6.559.031.037,00
	Atas Penyerahan Barang dan Jasa yang tidak terutang PPN	0,00
	Jumlah seluruh Penyerahan	6.559.031.037,00
	Atas Impor BKP/Pemanfaatan BKP Tidak Berwujud dari Luar Daerah Pabean/Pemanfaatan JKP dari Luar Daerah Pabean/Pemungutan Pajak oleh Pemungut Pajak/Kegiatan Membangun Sendiri/Penyerahan atas Aktiva Tetap yang menurut Tujuan Semula Tidak Untuk Diperjualbelikan:
	d.1. Impor BKP	0,00
	d.2. Pemanfaatan BKP Tidak Berwujud dari Luar Daerah Pabean	0,00
	d.3. Pemanfaatan JKP dari Luar Daerah Pabean	0,00
	d.4. Pemungutan Pajak oleh Pemungut Pajak	0,00
	d.5. Kegiatan Membangun Sendiri	0,00
	d.6. Penyerahan atas Aktiva Tetap yang menurut Tujuan Semula Tidak Untuk Diperjualbelikan	0,00
	d.7. Jumlah	0,00
2.	Penghitungan PPN Kurang Bayar Pajak Keluaran yang harus dipungut/dibayar sendiri (tarif x 1.a.2 atau 1.d.7)	4.313.838,00
	Dikurangi:
	b.1. PPN yang disetor di muka dalam Masa Pajak yang sama	0,00
	b.2. Pajak Masukan yang dapat diperhitungkan	223.953.680,00
	b.3. STP (Pokok Kurang Bayar)	0,00
	b.4. Dibayar dengan NPWP sendiri	0,00
	b.5. Lain-lain	0,00
	b.6 Jumlah	223.953.680,00
	Diperhitungkan:
	c.1. SKPPKP	0,00
	Jumlah pajak yang dapat diperhitungkan	223.953.680,00
	Jumlah penghitungan PPN Kurang Bayar	(219.639.842,00)
3.	Kelebihan Pajak yang sudah:
	Dikompensasikan ke masa pajak berikutnya	219.639.842,00
	Dikompensasikan ke masa pajak … (karena Pembetulan)	0,00
	Jumlah	219.639.842,00
4.	Pajak Pertambahan Nilai yang kurang dibayar	0,00
5.	Sanksi Administrasi:
	Bunga Pasal 13 (2) KUP	0,00
	Kenaikan Pasal 13 (3) KUP	0,00
	Jumlah	0,00
6.	Jumlah PPN yang masih harus (Lebih) dibayar	0,00

Menimbang, bahwa sesudah putusan yang telah mempunyai kekuatan hukum tetap yaitu Putusan Pengadilan Pajak Nomor Put-39106/PP/M.X/16/2012 tanggal 9 Juli 2012, diberitahukan kepada Pemohon Peninjauan Kembali pada tanggal 30 Juli 2012, kemudian terhadapnya oleh Pemohon Peninjauan Kembali dengan perantaraan kuasanya berdasarkan Surat Kuasa Khusus Nomor SKU-1675/PJ./2012, tanggal 23 Oktober 2012, diajukan permohonan peninjauan kembali secara tertulis di Kepaniteraan Pengadilan Pajak pada tanggal 25 Oktober 2012, sebagaimana ternyata dari Akta Permohonan Peninjauan Kembali Nomor PKA-1608/SP.52/AB/X/2012, dengan disertai alasan-alasannya yang diterima di Kepaniteraan Pengadilan Pajak tersebut pada tanggal 25 Oktober 2012 ;

Menimbang, bahwa tentang permohonan peninjauan kembali tersebut telah diberitahukan kepada pihak lawan dengan saksama pada tanggal 21 Mei 2012, kemudian terhadapnya oleh pihak lawannya diajukan Jawaban yang diterima di Kepaniteraan Pengadilan Pajak tersebut pada tanggal 11 Juni 2012 ;

Menimbang, bahwa permohonan peninjauan kembali a quo beserta alasan-alasannya telah diberitahukan kepada pihak lawan dengan saksama, diajukan dalam tenggang waktu dan dengan cara yang ditentukan oleh Undang-Undang Nomor 14 Tahun 1985 tentang Mahkamah Agung sebagaimana telah diubah dengan Undang-Undang Nomor 5 Tahun 2004 dan perubahan kedua dengan Undang-Undang Nomor 3 Tahun 2009, juncto Undang-Undang Nomor 14 Tahun 2002 tentang Pengadilan Pajak, maka permohonan peninjauan kembali tersebut secara formal dapat diterima;

ALASAN PENINJAUAN KEMBALI

Menimbang, bahwa Pemohon Peninjauan Kembali telah mengajukan alasan Peninjauan Kembali yang pada pokoknya sebagai berikut:

Bahwa pokok sengketa dalam banding yang diajukan Peninjauan Kembali oleh Pemohon Peninjauan Kembali (semula Terbanding) adalah sengketa yuridis atas penyerahan Jasa Maklon yang menghasilkan pakaian jadi, dimana barang tersebut dikirimkan ke customer di luar negerisebagai pihak yang memberikan order. Termohon Peninjauan Kembali (semula Pemohon Banding) melaporkannya dalam SPT Masa PPN sebagai penyerahan ekspor namun menurut Pemohon Peninjauan Kembali (semula Terbanding) merupakan penyerahan yang harus dipungut PPN 10% sehingga dilakukan reklasifikasi Dasar Pengenaan Pajak (DPP) Ekspor sebesar Rp2.306.265.648,00 menjadi Dasar Pengenaan Pajak (DPP) atas Penyerahan yang PPN-nya harus dipungut;
Bahwa Termohon Peninjauan Kembali (semula Pemohon Banding) bergerak dalam bidang usaha industri boneka dan juga menerima pekerjaan pembuatan pakaian jadi atas dasar permintaan dari pemesan di luar negeri (Jasa Maklon Internasional), dimana quantity, bahan, spesifikasi teknis berupa ukuran, model, dan saat penyerahan barang jadi ditentukan oleh pihak pemesan;
Bahwa perhitungan koreksi Pemohon Peninjauan Kembali (semula Terbanding) untuk Pajak Pertambahan Nilai (PPN) Masa Pajak Juli 2008 adalah sebagai berikut :UraianCfm. Pemohon Banding (Rp)Cfm. Terbanding (Rp)Koreksi Terbanding (Rp)Dasar Pengenaan PajakEkspor6.515.892.657,004.209.627.009,00(2.306.265.648,00)Penyerahan yang PPN-nya Harus Dipungut dengan
Tarif Umum43.138.380,002.349.404.028,002.306.265.648,00Jumlah6.559.031.037,006.559.031.037,00
Bahwa Pemohon Peninjauan Kembali (semula Terbanding) sangat keberatan dengan pertimbangan hukum Majelis Hakim Pengadilan Pajak, yang antara lain berbunyi sebagai berikut :
Halaman 28 alinea ke-8 dan halaman 29 alinea ke-1 :
“Bahwa berdasarkan uraian dan ketentuan tersebut di atas, Majelis berpendapat bahwa atas penyerahan jasa maklon periode Juli 2008 sebesar Rp2.306.265.648,00 yang dilakukan Pemohon Banding adalah merupakan penyerahan jasa maklon yang dimanfaatkan di luar daerah pabean yang tidak terutang Pajak Pertambahan Nilai;
“Bahwa selanjutnya atas koreksi Terbanding terhadap Dasar Pengenaan Pajak berupa Ekspor sebesar (Rp2.306.265.648,00) dan penyerahan jasa maklon yang Pajak Pertambahan Nilainya harus dipungut sebesar Rp2.306.265.648,00 tersebut tidak dapat dipertahankan” ;
Bahwa berkenaan dengan amar pertimbangan Majelis Hakim Pengadilan Pajak yang tertuang dalam Putusan Pengadilan Pajak Nomor Put.39106/ PP/M.X/16/2012 tanggal 9 Juli 2012 tersebut di atas, maka Pemohon Peninjauan Kembali (semula Terbanding) dengan ini menyatakan bahwa Majelis Hakim Pengadilan Pajak yang telah memeriksa dan mengadili sengketa banding tersebut telah salah dan keliru atau setidak-tidaknya telah membuat suatu kekhilafan (error facti) dalam membuat pertimbangan-pertimbangan hukumnya dengan telah mengabaikan dasar hukum dan atau prinsip perpajakan yang berlaku dalam pengenaan PPN atas penyerahan jasa kena pajak (jasa maklon) dalam daerah pabean, sehingga hal tersebut nyata-nyata telah melanggar asas kepastian hukum dalam bidang perpajakan di Indonesia ;
Bahwa Pasal 1 angka 5, 6, 7 dan 19, Pasal 4 huruf c beserta penjelasannya, Pasal 4A ayat (1) dan ayat (3), Pasal 7 ayat (1), Pasal 11 ayat (1) huruf c dan Pasal 12 ayat (1),serta Pasal 13 ayat (1) dan ayat (7) Undang-Undang Nomor 8 Tahun 1983 Tentang Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa dan Pajak Penjualan Atas Barang Mewah sebagaimana telah diubah dengan Undang-Undang Nomor 18 Tahun 2000 (selanjutnya disebut Undang-Undang PPN dan PPnBM), menyatakan :
Pasal 1 angka 5, 6, 7 dan 19 :
5.Jasa adalah setiap kegiatan pelayanan berdasarkan suatu perikatan atau perbuatan hukum yang menyebabkan suatu barang atau fasilitas atau kemudahan atau hak tersedia untuk dipakai, termasuk jasa yang dilakukan untuk menghasilkan barang karena pesanan atau permintaan dengan bahan dan atas petunjuk dari pemesan ;6.Jasa Kena Pajak adalah jasa sebagaimana dimaksud dalam angka 5 yang dikenakan pajak berdasarkan Undang-undang ini ;7.Penyerahan Jasa Kena Pajak adalah setiap kegiatan pemberian Jasa Kena Pajak sebagaimana dimaksud dalam angka 6 ;19.Penggantian adalah nilai berupa uang, termasuk semua biaya yang diminta atau seharusnya diminta oleh pemberi jasa karena penyerahan Jasa Kena Pajak, tidak termasuk pajak yang dipungut menurut Undang-undang ini dan potongan harga yang dicantumkan dalam Faktur Pajak” ;Pasal 4 huruf c :
“Pajak Pertambahan Nilai dikenakan atas :
c.penyerahan Jasa Kena Pajak di dalam Daerah Pabean yang dilakukan oleh Pengusaha” ;Penjelasan Pasal 4 huruf c menyatakan sebagai berikut :
“Penyerahan jasa yang terutang pajak harus memenuhi syarat-syarat sebagai berikut :
a.Jasa yang diserahkan merupakan Jasa Kena Pajak ;b.Penyerahan dilakukan di dalam Daerah Pabean, danc.Penyerahan dilakukan dalam kegiatan usaha atau pekerjaannya” ;Pasal 4A :
“(1)Jenis barang sebagaimana dimaksud dalam Pasal 1 angka 2 dan jenis jasa sebagaimana dimaksud dalam Pasal 1 angka 5 yang tidak dikenakan pajak berdasarkan undang-undang ini ditetapkan dengan Peraturan Pemerintah ;(2)….(3)Penetapan jenis jasa yang tidak dikenakan Pajak Pertambahan Nilai sebagaimana dimaksud dalam ayat (1) didasarkan atas kelompok-kelompok jasa sebagai berikut :
1. Jasa di bidang pelayanan kesehatan medik;
2. Jasa di bidang pelayanan sosial;
3. Jasa di bidang pengiriman surat dengan perangko;
4. Jasa di bidang perbankan, asuransi, dan sewa guna usaha dengan hak opsi;
5. Jasa di bidang keagamaan;
6. Jasa di bidang pendidikan;
7. Jasa di bidang kesenian dan hiburan yang telah dikenakan pajak tontonan;
8. Jasa di bidang penyiaran yang bukan bersifat iklan;
9. Jasa di bidang angkutan umum di darat dan di air;
10. Jasa di bidang tenaga kerja;
11. Jasa di bidang perhotelan;
12. Jasa yang disediakan oleh Pemerintah dalam rangka menjalankan pemerintahan secara umum” ;
Pasal 7 ayat (1) :
“Tarif Pajak Pertambahan Nilai adalah 10% (sepuluh persen).”
Pasal 11 ayat (1) :
“Terutangnya pajak terjadi pada saat :
c. penyerahan Jasa Kena Pajak”
Pasal 12 ayat (1) :
“Pengusaha Kena Pajak yang melakukan penyerahan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 4 huruf a, huruf c dan huruf f terutang pajak di tempat tinggal atau tempat kedudukan dan tempat kegiatan usaha dilakukan atau tempat lain yang ditetapkan dengan Keputusan Direktur Jenderal Pajak” ;
Pasal 13 ayat (1) dan ayat (7) :
“(1)Pengusaha Kena Pajak wajib membuat Faktur Pajak untuk setiap penyerahan Barang Kena Pajak sebagaimana dimaksud dalam Pasal 4 huruf a atau huruf f dan setiap penyerahan Jasa Kena Pajak sebagaimana dimaksud dalam Pasal 4 huruf c” ;7Pengusaha Kena Pajak dapat membuat Faktur Pajak Sederhana yang persyaratannya ditetapkan dengan Keputusan Direktur Jenderal Pajak” ;
Bahwa berdasarkan ketentuan Pasal 5 Peraturan Pemerintah Nomor 144 Tahun 2000 tentang Jenis Barang dan Jasa Yang Tidak Dikenakan Pajak Pertambahan Nilai (selanjutnya disebut PP 144 Tahun 2000), menyebutkan :
“Kelompok jasa yang tidak dikenakan Pajak Pertambahan Nilai adalah :
aJasa di bidang pelayanan kesehatan medik ;bJasa di bidang pelayanan sosial ;cJasa di bidang pengiriman surat dengan perangko ;dJasa di bidang perbankan, asuransi, dan sewa guna usaha dengan hak opsi ;eJasa di bidang keagamaan ;fJasa di bidang pendidikan ;gJasa di bidang kesenian dan hiburan yang telah dikenakan Pajak Tontonan ;hJasa di bidang penyiaran yang bukan bersifat iklan ;iJasa di bidang angkutan umum di darat dan di air ;jJasa di bidang tenaga kerja ;kJasa di bidang perhotelan ; danlJasa yang disediakan oleh Pemerintah dalam rangka menjalankan pemerintahan secara umum” ;Pasal 5 Peraturan Pemerintah ini tidak menyebutkan jasa maklon sebagai salah satu dari kelompok jasa yang tidak dikenakan Pajak Pertambahan Nilai, sehingga dapat diketahui bahwa Jasa Maklon tidak dikecualikan dari jasa yang tidak dikenakan PPN ;
Bahwa Pasal 13 ayat (4) dan Pasal 14 ayat (1) Peraturan Pemerintah Nomor 143 Tahun 2000 Tentang Pelaksanaan Undang-Undang Nomor 8 Tahun 1983 tentang Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa sebagaimana telah diubah terakhir dengan Undang-Undang Nomor 18 Tahun 2000 sebagaimana telah diubah dengan Peraturan Pemerintah Nomor 24 Tahun 2002 tanggal 13 Mei 2002 (selanjutnya disebut PP 24 Tahun 2002), menyebutkan:
Pasal 13 ayat (4) :
“Terutangnya pajak atas penyerahan Jasa Kena Pajak, terjadi pada saat mulai tersedianya fasilitas kemudahan untuk dipakai secara nyata, baik sebagian atau seluruhnya” ;
Pasal 14 ayat (1) :
“Tempat pajak terutang atas penyerahan Barang Kena Pajak di dalam Daerah Pabean adalah di tempat tinggal atau tempat kedudukan dan tempat kegiatan usaha dilakukan, yaitu di tempat Pengusaha dikukuhkan atau seharusnya dikukuhkan sebagai Pengusaha Kena Pajak” ;
Bahwa Pasal 78 Undang-Undang Nomor 14 Tahun 2002 tentang Pengadilan Pajak beserta penjelasannya (selanjutnya disebut dengan Undang-undang Pengadilan Pajak) menyebutkan sebagai berikut:
Pasal 78 :
“Putusan Pengadilan Pajak diambil berdasarkan hasil penilaian pembuktian, dan berdasarkan peraturan perundang-undangan perpajakan yang bersangkutan, serta berdasarkan keyakinan hakim” ;
Selanjutnya penjelasan Pasal 78 menyatakan sebagai berikut:
“Keyakinan Hakim didasarkan pada penilaian pembuktian dan sesuai dengan peraturan perundang-undangan perpajakan” ;
Bahwa terhadap pendapat Majelis Hakim Pengadilan Pajak yang menyatakan bahwa “Pasal 4 Undang-Undang Nomor 18 Tahun 2000 tidak mengatur tentang pengenaan PPN atas ekspor jasa, karena yang diatur pada huruf c Pasal tersebut adalah pengenaan PPN atas penyerahan jasa kena pajak di dalam Daerah Pabean, dan huruf e Pasal tersebut mengatur tentang pengenaan PPN atas pemanfaatan Jasa Kena Pajak dari luar Daerah Pabean di dalam Daerah Pabean;”, maka Pemohon Peninjauan Kembali (semula Terbanding) tanggapi sebagai berikut:
aBahwa sesuai dengan Pasal 4 huruf c Undang-Undang PPN dan PPn BM telah ditegaskan bahwa “Pajak Pertambahan Nilai dikenakan atas penyerahan Jasa Kena Pajak di dalam Daerah Pabean yang dilakukan oleh Pengusaha” ;Selanjutnyan dalam penjelasan Pasal 4 huruf c menyebutkan bahwa “Penyerahan jasa yang terutang pajak harus memenuhi syarat-syarat sebagai berikut :
a.Jasa yang diserahkan merupakan Jasa Kena Pajak,b.Penyerahan dilakukan di dalam Daerah Pabean, danc.Penyerahan dilakukan dalam kegiatan usaha atau pekerjaannya” ;d.Bahwa dengan demikian Pemohon Peninjauan Kembali (semula Terbanding)sependapat dengan Majelis Hakim Pengadilan Pajak yang menyatakan bahwa Pasal 4 Undang-Undang Nomor 18 Tahun 2000 tidak mengatur tentang pengenaan PPN atas ekspor jasa, karena yang diatur pada huruf c pasal tersebut adalah pengenaan PPN atas penyerahan jasa kena pajak di dalam Daerah Pabean, karena secara konsisten Pemohon Peninjauan Kembali (semula Terbanding) berpendapat bahwa penyerahan jasa yang dilakukan oleh Termohon Peninjauan Kembali (semula Pemohon Banding) telah memenuhi Pasal 4 huruf c dan penjelasannya sehingga merupakan penyerahan yang terutang pajak dengan alasan sebagai berikut :
1)Jasa yang diserahkan oleh Termohon Peninjauan Kembali (semula Pemohon Banding) merupakan jasa yang dikenakan pajak (Jasa Maklon);2)Penyerahannya dilakukan di dalam Daerah Pabean. Dalam hal ini Pemohon Peninjauan Kembali (semula Terbanding) berpendapat bahwa sesuai dengan ketentuan Pasal 13 ayat (4) dan Pasal 14 ayat (1) PP 24 Tahun 2002 pada saat mulai tersedianya fasilitas (mulai terutang sejak saat YYY., Ltd., Seoul Korea memberikan “supply all fabric and sub materials” sesuai dengan kontrak), baik sebagian atau seluruhnya telah terjadi penyerahan jasa di dalam Daerah Pabean;3)Penyerahan dilakukan dalam kegiatan usaha atau pekerjaannya yaitu penyerahan Jasa Maklon;4)Dengan demikian, atas Jasa Maklon yang dilakukan oleh Termohon Peninjauan Kembali (semula Pemohon Banding), sesuai dengan Pasal 4 huruf (c), dan Pasal 7ayat (1) Undang-Undang PPN dan PPnBM, serta Pasal 13 ayat (4) dan Pasal 14 ayat (1) PP 24 Tahun 2002 merupakan penyerahan yang terutang PPN dengan tarif 10% ;
Bahwa berdasarkan fakta-fakta dan fundamentum petendi tersebut di atas, maka dapat diambil kesimpulan secara jelas hal-hal sebagai berikut:
1. Bahwa sesuai legal character PPN yaitu general, maka Jasa Maklon bukan termasuk jenis jasa yang tidak dikenakan Pajak Pertambahan Nilai (PPN) sebagaimana yang diatur dalam ketentuan Pasal 4A ayat (3) Undang-Undang PPN dan PPnBM juncto Peraturan Pemerintah Nomor 144 Tahun 2000;
2. Bahwa atas penyerahan Jasa Maklon yang dilakukan oleh Termohon Peninjauan Kembali (semula Pemohon Banding) tersebut dikenakan PPN karena memenuhi syarat sebagai penyerahan jasa yang terutang PPN sesuai dengan Pasal 4 huruf c Undang-Undang PPN dan PPnBM, yaitu jasa yang diserahkan merupakan Jasa Kena Pajak (JKP), penyerahan dilakukan di Dalam Daerah Pabean dan penyerahan tersebut dilakukan dalam rangka kegiatan usaha atau pekerjaannya ;
3. Bahwa dalam ketentuan Pasal 4 huruf c Undang-Undang PPN dan PPnBM secara tegas diatur bahwa terutangnya PPN terjadi yaitu ditentukan berdasarkan tempat dimana penyerahan Jasa Kena Pajak tersebut dilakukan, tanpa melihat dimana pemanfaatannya terjadi ;
4. Bahwa penyerahan Jasa Maklon yang dilakukan oleh Termohon Peninjauan Kembali (semula Pemohon Banding) secara nyata-nyata telah dilakukan di Dalam Daerah Pabean atau dilakukan di dalam wilayah Republik Indonesia sebagaimana dimaksud dalam Pasal 13 ayat (4) PP 24 Tahun 2002, yang terutangnya terjadi pada saat mulai tersedianya fasilitas kemudahan untuk dipakai secara nyata, baik sebagian atau seluruhnya (yaitu sejak saat YYY., Ltd., Soel Korea memberikan “supply all fabric and sub materials” seuai dengan kontrak), maka telah terjadi penyerahan jasa di dalam Daerah Pabean ;
5. Bahwa kegiatan Termohon Peninjauan Kembali (semula Pemohon Banding) yaitu penyerahan Jasa Maklon tersebut juga berada atau dilakukan dalam lingkungan usaha Termohon Peninjauan Kembali (semula Pemohon Banding).Hal tersebut sesuai dengan penegasan Termohon Peninjauan Kembali (semula Pemohon Banding) dalam persidangan di Pengadilan Pajak sebagaimana tertuang dalam Putusan Pengadilan Pajak Nomor Put.39106/PP/M.X/16/2012 tanggal 9 Juli 2012, yaitu bahwa kegiatan usaha Termohon Peninjauan Kembali (semula Pemohon Banding) adalah menerima pekerjaan pembuatan pakaian jadi atas dasar permintaan dari pemesan di luar negeri, dimana quantity, bahan, spesifikasi teknis berupa ukuran, model, dan saat penyerahan barang jadi ditentukan oleh pihak pemesansehingga penyerahan Jasa Maklon tersebut memenuhi ketentuan Pasal 4 huruf c Undang-Undang PPN dan PPnBM,yaitu penyerahan dilakukan dalam kegiatan usaha atau pekerjaannya ;
6. Bahwa dengan demikian, Penyerahan Jasa Maklon, yang menjadi sengketa dalam perkara a quo, telah memenuhi syarat-syarat sebagai penyerahan jasa yang terutang PPN, sebagaimana diatur secara tegas dalam ketentuan Pasal 4 huruf c Undang-Undang PPN dan PPnBM, sehingga sesuai ketentuan tersebut, terbukti secara jelas dan nyata-nyata terutang Pajak Pertambahan Nilai sebesar 10% ;
7. Bahwa memperhatikan karakteristik dari jasa (Jasa Maklon) yang tidak nyata atau invisible, maka atas jasa menggunakan terminology penyerahan, yang ditekankan disini adalah dimana penyerahan Jasa Kena Pajak dilakukan, bukan dimana dimanfaatkannya Jasa Kena Pajak tersebut (destination principle) tetapi berdasarkan origin principle atau purchase principle. Dengan demikian dapat disimpulkan, karena penyerahan Jasa Maklon oleh Termohon Peninjauan Kembali (semula Pemohon Banding) terjadi pada saat mulai tersedianya fasilitas kemudahan untuk dipakai secara nyata, baik sebagian atau seluruhnya dilakukan di dalam Daerah Pabean Republik Indonesia, maka atas penyerahan Jasa Maklon tersebut tetap terutang Pajak Pertambahan Nilai dengan tarif 10% ;
Bahwa untuk mendukung pendapat Pemohon Peninjauan Kembali (semula Terbanding) bahwa atas jasa (Jasa Maklon) menggunakan terminology penyerahan dipengaruhi oleh berbagai faktor diantaranya legal character dari PPN dan mekanisme pemungutan PPN serta nature dari transaksi jasa itu sendiri, berikut dikemukakan pendapat para ahli perpajakan, diantaranya :
1. Ben Terra, dalam bukunya yang berjudul “Sales Taxation : the case of Value Added Tax in The European Community”, Deventer-Boston, Kluwer Law and Taxation Publishers, 1988, Halaman 7 :
  “Basically it means that the intrinsic nature of tax should be the guding principle in determining its consequences and not just the lebel, or the name of a tax” ;
2. Dr.Haula Rosdiana dan Drs. Rasin Tarigan, M.Si, dalam bukunya yang berjudul ”Perpajakan Teori dan Aplikasi, Jakarta, PT ABC, 2005, Halaman 204-207 dan 224-225, menyatakan :
  “Legal character Pajak Pertambahan Nilai adalah :
  1. General :
    Yang menjadi objek Pajak Pertambahan Nilai adalah seluruh konsumsi di dalam negeri atas barang dan/atau jasa ;
  2. Neutral :
    Dengan tidak dibedakannya pengenaan Pajak Pertambahan Nilai baik atas konsumsi barang maupun jasa, hal ini tidak mempengaruhi pola konsumsi masyarakat ;
  3. Consumption :
    Pajak Pertambahan Nilai dikenakan atas seluruh konsumsi dalam negeri atas barang dan jasa, tanpa membedakan asal barang dan jasa, tanpa membedakan asal barang dan/atau jasa tersebut, apakah diproduksi di dalam negeri atau berasal dari luar negeri ;
  4. Indirect Tax :
    Beban pajaknya dapat dialihkan, baik dalam bentuk forward shifting maupun backward shifting” ;
    “Prinsip yang berkaitan dengan yuridiksi atau kewenangan pemungutan pajak, yaitu :
    1. Prinsip asal tempat barang (origin Principle) :
      Berdasarkan origin principle, negara yang berhak mengenakan pajak adalah negara dimana barang diproduksi atau dimana barang tersebut berasal ;
    2. Prinsip tujuan barang (destination principle):
      Berdasarkan destination principle, negara yang berhak mengenakan pajak adalah negara di mana barang tersebut dikonsumsi” ;
      1. Prof. Dr. Gunadi, M.Sc., Ak., dalam artikel yang berjudul “Pajak Pertambahan Nilai Transaksi Lintas Juridiksi”, Jakarta, Majalah Berita Pajak Edisi Februari 2009, halaman 11-16, menyatakan :
        “Dalam penyerahan jasa lintas yuridiksi, seperti halnya penyerahan barang, juga dapat diberlakukan prinsip origin atau destinasi, Namun untuk penerapan prinsip destinasi atas jasa Terra menyatakan, untuk keperluan administrasi dan pengawasan kepabeanan agak lemah. Pengawasan fisik bahwa telah nyata-nyata terjadi ekspor jasa agak sulit dilakukan karena kebanyakan jasa bersifat invisible.
        Begitu juga dokumentasi pendukung atas ekspor jasa sulit pembuktiannya ;
        Karena itu, berdasarkan pada Sixth Derictive tersebut, Terra menyatakan bahwa tempat penyerahan dan terutangnya VAT atas jasa mengikuti “purchase principle” dan expenditure yang dianggap mewakili konsumen terjadi pada saat pembelian. Konsep pemanfaatan (enjoyment atau economic use) kurang relevan terhadap jasa karena kebanyakan jasa selain economic usenya tidak eksis juga meragukan dan gampang direkayasa. Sehingga kalau konsep pemanfaatan (‘economic use’) diterapkan, secara legal akan banyak jasa yang tidak dapat dukenakan VAT ;
        Salah satu rujukan yang dapat dipedomani adalah bahwa pada saat itu beberapa Negara pengikut PPN atau VAT adalah Eropa Barat yang berpedoman pada EEC Sixt Directive yang berlaku sejak 17 Mei 1977. Menurut Ben Terra pada saat itu ekspor dan impor jasa tidak dimasukkan dalam sistem VAT dengan tidak mengatur tempat dan saat terutangnya pajak. Terdapat pemikiran bahwa secara administrative dan pengawasan (oleh pabean) tempat terutang VAT yang paling efektif adalah tempat pembelian jasa (purchase principle). Pembelian jasa terjadi di tempat pemberi jasa (pengusaha) terdaftar. Pembelian menunjukkan adanya pengeluaran yang mewakili ketersediaan jasa untuk dikonsumsi ;
        Perbedaan karakter antara barang dan jasa memerlukan perbedaan perlakuan administratif. Barang umumnya bersifat visible dan controllable (secara fisik) oleh pabean, sedangkan jasa kebanyakan invisible dan petugas pabean hampir tidak pernah secara fisik mampu melihat lalu lintas ekspor jasa ;
        Dengan berbagai pertimbangan tersebut, boleh jadi bahwa untuk ekspor jasa, UUPPN menganut purchase principle (sebagaimana diperkenalkan EEC Sixth Derictive) agar terjadi efisiensi administrasi pemungutan PPN mengurangi moral hazard penyalahgunaan tarif pajak 0% atas ekspor jasa dalam rangka pengamanan hak fiskal negara dan masyarakat (public fisc). Maka berdasarkan purchase principle setiap penyerahan JKP oleh PKP dalam daerah pabean Indonesia tanpa memperhatikan pemanfaatannya apakah terjadi di luar daerah pabean akan selalu dikenakan PPN karena pembelian JKP terjadi di dalam daerah pabean Indonesia” ;
      2. Untung Sukardji, dalam bukunya yang berjudul ”Undang-Undang PPN 1984 Setelah Perubahan Ketiga Dengan Undang-Undang Nomor 42 Tahun 2009, Jakarta, PT ABC, 2010, Halaman 34, menyatakan:
        “…Dalam hal terdapat perbedaan antara penegasan dalam memori penjelasan dengan ketentuan yang tercantum dalam batang tubuh, maka yang berlaku adalah ketentuan yang tercantum dalam batang tubuh” ;
        Bahwa dengan demikian meskipun legal character dari PPN adalah pajak atas konsumsi di dalam Daerah Pabean berdasarkan penjelasan umum Undang-Undang PPN, namun batang tubuhnya yaitu Pasal 4 huruf c Undang-Undang PPN tidak mensyaratkan bahwa PPN hanya murni pajak atas konsumsi di dalam Daerah Pabean terutama terkait transaksi jasa ;
Bahwa dengan demikian telah terbukti secara jelas dan nyata-nyata bahwa terhadap Penyerahan Jasa Maklon yang dilakukan oleh Termohon Peninjauan Kembali (semula Pemohon Banding) telah terbukti secara nyata-nyata merupakan Penyerahan Jasa Kena Pajak yang dapat dikenakan Pajak Pertambahan Nilai berdasarkan ketentuan Pasal 1 Angka 5 dan Angka 6 junctoPasal 4 huruf c Undang-undang PPN dan PPnBM ;
Bahwa pengenaan Tarif Pajak Pertambahan Nilai sebesar 0% (nol persen) adalah hanya dikenakan pada Ekspor Barang Kena Pajak sebagaimana yang diatur dan ditentukan secara tegas dalam ketentuan Pasal 7 Ayat (2) Undang-undang PPN dan PPnBM, yang menyebutkan: “Tarif Pajak Pertambahan Nilai atas ekspor Barang Kena Pajak adalah 0% (nol persen)” ;
Bahwa dengan demikian, berdasarkan peraturan perundang-undangan yang berlaku, yaitu Undang-Undang Nomor 18 Tahun 2000 tentang Perubahan Kedua Atas Undang-Undang Nomor 8 Tahun 1983 tentang Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa dan Pajak Penjualan Atas Barang Mewah, tidak diatur Tarif Pajak Pertambahan Nilai sebesar 0% (nol persen) atas Penyerahan Jasa Kena Pajak, melainkan hanya untuk Ekspor Barang Kena Pajak ;
Bahwa karena tidak ada yang mengatur dan menetapkan Tarif Pajak Pertambahan Nilai sebesar 0% (nol persen) atas Penyerahan Jasa Kena Pajak, maka terhadap Penyerahan Jasa Maklon yang dilakukan oleh Termohon Peninjauan Kembali (semula Pemohon Banding), yang telah terbukti secara nyata-nyata merupakan Penyerahan Jasa Kena Pajak yang dapat dikenakan Pajak Pertambahan Nilai berdasarkan ketentuan Pasal 1 Angka 5 dan Angka 6 juncto Pasal 4 huruf c Undang-Undang PPN dan PPnBM, harus dikenakan Pajak Pertambahan Nilai sebesar Tarif Normal atau Tarif 10% (sepuluh persen) ;
Bahwa berdasarkan uraian diatas, maka Pemohon Peninjauan Kembali (semula Terbanding) berkesimpulan bahwa atas penyerahan Jasa Maklon yang dilakukan oleh Termohon Peninjauan Kembali (semula Pemohon Banding) terutang PPN sebesar 10% sehingga langkah yang dilakukan oleh Pemohon Peninjauan Kembali (semula Terbanding) dengan me-reclass penjualan ekspor Termohon Peninjauan Kembali (semula Pemohon Banding) menjadi Penyerahan yang PPN-nya harus dipungut dengan tarif umum sebesar Rp2.306.265.648,00 sehingga terutang PPN10% adalah telah sesuai dengan ketentuan perundang-undangan yang berlaku ;
Bahwa atas Penyerahan Jasa Maklon jika dikaitkan dengan Pengkreditan Pajak Masukan, dapat diuraikan hal-hal sebagai berikut:
1. Bahwa dalam putusan Pengadilan Pajak a quo, Majelis berpendapat atas penyerahan Jasa Maklon yang dilakukan Termohon Peninjauan Kembali (semula Pemohon Banding) tidak terutang PPN karena tidak memenuhi ketentuan Pasal 4 huruf c Undang-Undang PPN oleh karenanya koreksi Pemohon Peninjauan Kembali (semula Terbanding) tidak dapat dipertahankan ;
  Bahwa pada halaman 28 Putusan Pengadilan Pajak Nomor Put.39106/ PP/M.X/16/2012 tanggal 9 Juli 2012 disebutkan:
  “Bahwa sesuai dengan prinsip destinasi pada Pajak Pertambahan Nilai yaitu bahwa pengenaan Pajak Pertambahan Nilai adalah terhadap konsumsi dalam negeri Majelis berkesimpulan atas penyerahan jasa yang melekat pada atau untuk barang bergerak (jasa maklon) yang dilakukan di dalam daerah pabean dan dimanfaatkan di luar daerah pabean Republik Indonesia diluar ruang lingkup Pasal 4 Undang-Undang Pajak Pertambahan Nilai yang tidak terutang Pajak Pertambahan Nilai” ;
2. Bahwa berdasarkan ketentuan Pasal 9 ayat (5) dan ayat (6) Undang-Undang PPN dan PPnBM dinyatakan bahwa:
  Pasal 9 ayat (5):
  “Apabila dalam suatu Masa Pajak, Pengusaha Kena Pajak selain melakukan penyerahan yang terutang pajak juga melakukan penyerahan yang tidak terutang pajak, sepanjang bagian penyerahan yang terutang pajak dapat diketahui dengan pasti dari pembukuannya, maka jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan adalah Pajak Masukan yang berkenaan dengan penyerahan yang terutang pajak”;
  Dalam penjelasan atas ketentuan di atas, antara lain disebutkan bahwa:
  “Pengusaha Kena Pajak yang dalam suatu Masa Pajak melakukan penyerahan yang terutang pajak dan penyerahan yang tidak terutang pajak, hanya dapat mengkreditkan Pajak Masukan yang berkenaan dengan penyerahan yang terutang pajak.Bagian penyerahan yang terutang pajak tersebut harus dapat diketahui dengan pasti dari pembukuan Pengusaha Kena Pajak” ;
  Pasal 9 ayat (6):
  “Apabila dalam suatu Masa Pajak, Pengusaha Kena Pajak